В условиях жесткой экономии малому и среднему бизнесу очень сложно развиваться. Современные методы привлечения инвестиций оказываются довольно дорогими, например, кредиты. Процентные ставки завышены, и бизнес может пойти ко дну, если неправильно рассчитать все выгоды. Однако есть выход более рациональный, это лизинг.

Суть лизинга

Услуги лизинга начали предоставлять в 50-х годах прошлого века в США. По сути, это усовершенствованный договор аренды, только в качестве арендуемого имущества используются не конкретные товары, а деньги. Такие взаимоотношения имеют неоспоримые преимущества:

• ускоренная амортизация с коэффициентом 3;
• возможность экономить на налоговых платежах;
• длительный срок расчета с лизингодателем;
• гибкий график выплат, который может составляться для каждого клиента отдельно.

Чтобы понять, как функционирует данная схема, рассмотрим ее на примере условной агрокомпании А. Допустим, что она получила возможность обрабатывать большее количество земли, но ей для этого понадобится больше единиц техники. Купить эту технику с собственных средств компания не может, потому она обращается в лизинговую компанию. Если лизингодатель принимает положительное решение, он закупает необходимое количество комбайнов у производителя, далее страхует их в страховой компании и передает компании А в пользование.

Компания А в это время использует технику, ежемесячно выплачивая лизингодателю равные части вознаграждения и сумму, которая была потрачена на приобретение комбайнов. При этом счета компании не нужно замораживать, она пользуется своими оборотными средствами для развития бизнеса и совершения сделок. Все страховые случаи, если они происходят с имуществом, оформляет в страховой представитель лизингодателя.

По истечении договора лизинга компания А завершает все выплаты и может перевести имущество на свой баланс по минимальной остаточной стоимости. Это значит, что лизинг – это та же аренда, только с возможностью выгодного выкупа.

Очевидно, что для владельцев малого и среднего бизнеса такой вид инвестирования в некоторых случаях будет гораздо выгоднее, чем кредитование и покупка техники за наличные, взятые у банка.

Способы экономии на налогах

Иногда при сравнении лизинга и кредита пользователи берут во внимание только процентные ставки и соотношение сроков выплат. Однако эти факторы далеко не решающие, если говорить о выгодах одного и другого вида инвестирования. Лизинг дает возможность значительно сэкономить на налогах, и этот эффект будет сохраняться еще некоторое время после окончания всех выплат лизинговой компании. Рассмотрим, как снизится налоговая нагрузка при заключении договора о лизинге имущества.

Налог на прибыль

Происходит значительная на прибыль при лизинге. Расчет пользы можно провести на условном примере. Компания А вносит один раз авансовый платеж, это будет 20% от суммы всей сделки, и договором устанавливается фиксированная сумма выплат за весь период. Все эти показатели, за исключением НДС, будут считаться расходами. В таком случае лизингополучатель значительно снижает налоговую нагрузку.

Рассчитаем условный налог на прибыль по лизингу, взяв теоретический показатель суммы договора лизинга – 2 000 000 рублей. В таком случае получается, налогооблагаемая база на налог по прибыли будет уменьшена на такую сумму:

2 000 000 – (2 000 000 / 18 х 118 х 100 х 18% (НДС)) = 1 694 916 рублей

1 694 916 х 20% = 33 989 рублей

Налог на имущество

Договор финансовой аренды позволяет сэкономить существенные суммы и на налоге на имущество. Законом установлено, что при данном виде инвестиций используется ускоренный коэффициент амортизации, он равен 3. Это помогает сократить срок выплаты налога на имущество в 1.5-3 раза, по сравнению с другими финансовыми инструментами. Чаще всего по истечении договора лизинга происходит полная амортизация оборудования или иного имущества, компания после погашения всех платежей переводит его на свой баланс по минимальной остаточной стоимости. Благодаря этому моменту можно значительно снизить затраты на выплаты налогов на имущество в будущем.

Рассмотрим на конкретном примере, как изменится сумма уплаты налога на имущество при лизинге. Допустим, что компания А заключила договор на финансовую аренду, сумма которого 2 000 000 рублей с учетом НДС. Пусть это будет 5-я амортизационная группа, и срок амортизации будет равен 60 месяцам, коэффициент, позволенный к применению, будет равен 3. Следовательно, вместо 60 месяцев на амортизацию будет потрачено 21 месяц (60/3+1).

При подсчете мы узнаем, что сумма налога на прибыль без применения договора аренды финансов составила бы приблизительно 93 200 рублей, а с ним – 32 600 рублей. Следовательно, сэкономить удастся 60 600 рублей.

Учитывая то, что лизингодатель удерживает имущество на своем балансе до окончания действия договора, компания получает очень хорошую возможность снизить налоговую нагрузку.

Однако в некоторых случаях это рассматривается как перераспределение налоговой нагрузки, так как для определенных категорий лизингополучателей выплаты значительно повышаются, по сравнению с теми, которые были в период действия договора аренды финансов.

Возврат НДС

Лизинговые сделки могут быть отличным решением для компаний, которые вынуждены по роду своей деятельности платить НДС. В таком случае 18% от суммы, указанной в договоре, можно вернуть, или зачислить. При заключении крупных сделок это может существенно снизить налоговую нагрузку лизингополучателя.

Наглядно это будет выглядеть так: при сумме сделки в 2 000 000 рублей с учетом НДС:

2 000 000 / 118 х 100 х 18% = 305 084 рублей

Эффективность снижения налоговой нагрузки

Экономия по налогу на прибыль при лизинге и другие отчисления высчитываются для каждой компании индивидуально. Невозможно однозначно сказать, что лизинг – это универсальный финансовый инструмент, так как он имеет свойство по-разному действовать в разных условиях. Все приведенные выше примеры являются условными, они могут служить только для наглядного пособия, но ни для принятия выводов.

Решать, какие инвестиции будут наиболее выгодными сейчас и в долгосрочной перспективе для компании, нужно только после детального анализа всех факторов. Также возможно применение нескольких финансовых инструментов одновременно, если это даст выгоду предприятию. Допустим, вы решили открыть собственный ресторан. На закупку продуктов и выдачу заработных плат персоналу будет целесообразно взять банковский кредит, а вот приобрести профессиональное оборудование для кухни и бара будет выгоднее в лизинг. Кроме того, что это даст вам определенные бонусы в плане налогообложения, лизингодатели тесно сотрудничают с производителями продукции, потому могут предоставить вам специальные скидки.

Выбирать стоит после детального мониторинга рынка предложений и изучения всех условий от лизинговых компаний. Лучше всего отдавать предпочтение организациям с хорошей сложившейся репутацией и средними ставками, так, вы сможете быть уверенными в надежности сотрудничества.

"Налоговый вестник", 2010, N 12

Налоговое планирование является важной частью деятельности каждой организации, стремящейся к эффективной работе и максимизации прибыли. В статье представлено несколько способов снижения налоговой нагрузки по налогу на прибыль, причем исключительно разрешенными законом способами. О других способах не только по налогу на прибыль читайте в книге Н.А. Урман "Эффективное налоговое планирование".

Уплата неустойки партнеру по бизнесу

Этот способ снижения налоговой нагрузки не сработает в холдингах или между аффилированными компаниями, т.к. они всегда сразу попадают под внимание налоговых органов.

Несколько организаций заключают устное соглашение. Одна из компаний постоянно нарушает условия сотрудничества и платит за это штрафы, тем самым уменьшая свою налогооблагаемую прибыль. Подтвердить для ревизоров свои расходы на штраф "нарушитель" может, представив справку партнерской компании о том, что она включила сумму полученного штрафа в свою прибыль.

"Кредитор" же заключает договор цессии (уступки права требования) с другой фирмой на сумму штрафа. Во избежание лишнего интереса со стороны налоговых органов эта фирма может быть даже профессиональным коллектором. "Коллектор" в конце цепочки выдаст "нарушителю" справку о том, что он включил сумму неустойки в свою прибыль. "Коллекторов" может быть несколько, причем договоры цессии следует оформить с разными сроками и условиями. Налоговые органы могут провести встречную налоговую проверку в отношении "коллекторов", поэтому юристы советуют справки от "коллекторов" предъявлять только при крайней необходимости, например в суде.

Теперь рассмотрим нормативную базу.

Неустойка - это некий условный штраф за нарушение условий договора. Условие о неустойке может быть прописано в договоре (ст. 331 Гражданского кодекса РФ). Неустойка, как правило, применяется в виде штрафов и пени.

Обе эти возможности могут реализоваться, если одна из сторон сделки нарушает свои обязательства. Проценты взимаются за каждый день просрочки, в качестве базиса выступает ставка рефинансирования ЦБ РФ, которая действует на день исполнения обязательства. При судебном разбирательстве учетную ставку могут определять на день предъявления иска или вынесения судебного решения.

О том, как исчислять проценты, подробно рассказывается, в частности, в Постановлении Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8. В п. 51 данного Постановления размер процентов, подлежащих уплате за пользование чужими денежными средствами, определяется действующей по месту жительства кредитора-гражданина (месту нахождения юридического лица) учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства. Проценты подлежат уплате за весь период пользования чужими средствами по день фактической уплаты этих средств кредитору, если законом, иными правовыми актами или договором не определен более короткий срок.

Если на момент вынесения решения денежное обязательство не было исполнено должником, в решении суда о взыскании с должника процентов за пользование чужими денежными средствами должны содержаться:

• сведения о денежной сумме, на которую начислены проценты;
• дата, начиная с которой производится начисление процентов;
• размер процентов исходя из учетной ставки банковского процента соответственно на день предъявления иска или на день вынесения решения;
• указание на то, что проценты подлежат начислению по день фактической уплаты кредитором денежных средств. При выборе соответствующей учетной ставки банковского процента целесообразно отдавать предпочтение той из них, которая наиболее близка по значению к учетным ставкам, существовавшим в течение периода пользования чужими денежными средствами.

В случаях, когда денежное обязательство исполнено должником до вынесения решения, в решении суда указываются подлежащие взысканию с должника проценты за пользование чужими денежными средствами в твердой сумме.

При расчете подлежащих уплате годовых процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ число дней в году (месяце) принимается равным соответственно 360 и 30 дням, если иное не установлено соглашением сторон, обязательными для сторон правилами, а также обычаями делового оборота.

Проценты начисляются до момента фактического исполнения денежного обязательства, определяемого исходя из условий о порядке платежей, форме расчетов и ст. 316 ГК РФ о месте исполнения денежного обязательства, если иное не установлено законом либо соглашением сторон (п. 2 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14).

Проценты за просрочку = Сумма долга x Ставка ЦБ РФ / 360 дней x Количество дней просрочки.

В бухгалтерском учете проценты за просрочку отражаются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) на счете 76-2 "Расчеты по претензиям":

Д-т 91-2 К-т 76-2 - признана претензия контрагента на сумму неустойки (процентов за просрочку исполнения денежного обязательства).

Если судом присуждаются какие-то штрафы за просрочку, они также относятся на прочие расходы. Причем учесть их следует на дату их признания или в день вступления в законную силу решения суда (п. 14.2 ПБУ 10/99).

В налоговом учете сумма неустойки и проценты за просрочку включаются в состав внереализационных расходов (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Еще один важный момент - убедить налоговиков, что обязательство исполнено. Контролеры в своих разъяснениях указывают такие основания, как фактическая уплата кредитору и письменное подтверждение, выражающее готовность заплатить неустойку (Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-03-06/1/616).

Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью посредника

Освобождение компании, применяющей УСН, от уплаты налогов на прибыль и на имущество и статус неплательщика НДС часто используются для перевода на нее части прибыли.

Один из распространенных способов - использование посреднических договоров. Например , несколько компаний (это могут быть скрыто аффилированные лица) заключают договор комиссии. При этом комиссионером является организация-"упрощенец", а комитентом - компания на общей системе налогообложения. Комиссионное вознаграждение устанавливается в максимальном размере, сопоставимом с прибылью комитента. В результате основной финансовый результат остается у компании, применяющей УСН.

Чтобы избежать обвинений в фиктивности операций, необходимо соблюдать меры предосторожности, в т.ч.:

• у сторон должны быть доказательства реальности проводимых сделок (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-13500/2006), в частности, клиенты должны общаться именно с комиссионером, а не с комитентом напрямую;
• комитент должен обосновать большой размер вознаграждения, чтобы не дать налоговым инспекторам повод доначислить налоги в результате отклонения цен от рыночных (ст. 40 НК РФ). Можно указать в документах, что посредник оказывал, к примеру, эксклюзивные услуги (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.08.2007 N А74-3208/06-Ф02-5122/07), в этом случае будут отсутствовать идентичность и однородность сравниваемых работ или услуг.

Заметим, что комитент, работающий на общей системе налогообложения, при данном способе налоговой экономии достигает отсрочки момента уплаты НДС. В этом случае реализация и, соответственно, момент уплаты НДС наступят, когда товар перейдет в собственность конечного покупателя.

Таким образом, применение снижения налоговой нагрузки с помощью посреднической компании, применяющей упрощенную систему налогообложения, позволяет существенно снизить налоговые платежи. Большинство налоговых схем строится на том, что крупные фирмы переносят часть своей налоговой нагрузки на дочерние организации, работающие на УСН. Экономия достигается за счет того, что сумма НДС, налога на прибыль и налога на имущество всегда оказывается больше суммы единого налога при УСН.

На практике встречаются налоговые схемы по переводу крупных сумм прибыли из России, где она облагается по ставке 20%, на Кипр, где применяется ставка 10%.

Убыточная экономия

Прибыль - это разница между доходами и расходами. Соответственно, все, что уменьшает доход, снижает и налоговую нагрузку на предприятие. По сути, даже убытки идут во благо. Поясним, каким образом.

В процессе функционирования организации, будь то торговля или производство, возникают разного рода потери и недостачи, например при хранении, транспортировке, упаковке и т.д.

Такие убытки учитываются в составе материальных расходов (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ), которые, в свою очередь, включаются в налоговую базу в пределах норм естественной убыли. Эти нормы утверждаются на уровне Правительства РФ по различным отраслям. Нормативы технологических потерь для каждого вида сырья и материалов организация может разработать самостоятельно. Причем описать их надо в форме технологических карт или аналогичных локальных документов.

Подобные убытки организация должна подтвердить документально - товарно-транспортными накладными, отчетами, актами и т.д. (Письмо Минфина России от 01.10.2009 N 03-03-06/1/634). Технологические потери следует зафиксировать в первичных документах, например в акте инвентаризации (при обнаружении недостачи).

Если технологические убытки в пределах нормативов обнаружены в производстве, то в бухучете они отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности и учитываются при списании материалов в производство:

Д-т 20 (23) К-т 10 - материалы переданы в производство.

Если потери выше норматива, то их учитывают в составе прочих расходов:

Д-т 91-2 К-т 20 (23) - списаны сверхнормативные технологические потери.

Порядок отражения потерь, возникших при транспортировке, указан в п. п. 5 и 11 ПБУ 10/99:

Д-т 94 К-т 60 (10, 16, 41) - отражена недостача при транспортировке;

Д-т 20 (23) К-т 94 - списана на затраты недостача в пределах установленных норм;

Д-т 76 (73) К-т 94 - отнесены на виновных лиц (на сотрудников или другие организации) сверхнормативные потери;

Д-т 91-2 К-т 94 - списаны суммы сверхнормативных потерь, виновные лица по которым не обнаружены.

Такой порядок установлен п. п. 5 и 11 ПБУ 10/99, п. 5.1 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, и п. 236 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

В налоговом учете технологические потери относятся на материальные расходы организации (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Причем налогоплательщик может учесть даже потери сверх нормативов, ведь данные затраты организации не являются нормируемыми (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ, Определение ВАС РФ от 18.06.2009 N ВАС-7283/09, Постановление ФАС Центрального округа от 16.02.2009 по делу N А54-1345/2008-С8).

Испорченный товар

Подобным образом работает схема с испорченными товарами. Ведь расходы на испорченную продукцию также снижают налоговую нагрузку по налогу на прибыль (Письмо Минфина России от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397). По мнению финансового ведомства, налоговые органы не могут оценивать целесообразность расходов согласно ч. 1 ст. 8 Конституции РФ.

Однако такие выводы не помешают налоговым органам устанавливать необоснованность расходов на товар, оказавшийся испорченным. К тому же Минфин России в Письме от 09.06.2009 N 03-03-06/1/374 указал, что в случае утилизации (списания) товаров с истекшим сроком годности затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не учитываются в составе расходов.

Однако есть несколько нюансов. При обнаружении просроченного товара нужно провести инвентаризацию (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ). Бывает и наоборот - когда порчу обнаруживают в ходе инвентаризации. В любом случае, если организация решила обратиться к этому способу, чтобы сэкономить на налоге на прибыль, в обязательном порядке нужно провести инвентаризацию и оформить ее надлежащим образом. Для этого предусмотрены формы, утв. Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26. При этом товары с истекшим сроком годности не подлежат дальнейшей реализации через торговую сеть (п. 5 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1).

Резервы

В поле зрения налоговых органов часто попадают резервы, которые сформировал налогоплательщик (торговая организация или банк), независимо от цели их формирования - налоговым органам нередко кажется, что объем резервов слишком велик.

Банкиры чаще всего "отбиваются" от претензий ревизоров, т.к. регулятор в банковской отрасли - отнюдь не ФНС, а Центральный банк РФ. У кредитных организаций и специфика создания резервов отраслевая, поэтому только ЦБ РФ, а не инспекторы из районной инспекции, может диктовать банкам правила формирования резервов по потерям по ссудам. Другим организациям сложнее, поскольку апеллировать в судах особо не к кому.

В целом, для того чтобы воспользоваться таким способом экономии, следует научиться распределять резервы равномерно. В НК РФ порядок формирования резервов основных средств установлен ст. 324, в которой, в частности, сказано, что налогоплательщик, создающий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, ориентируясь на совокупную стоимость основных средств и нормативы отчислений, которые утверждает самостоятельно. Правда, эти нормативы должны быть указаны в учетной политике организации (абз. 5 ст. 313 НК РФ). В учетной политике также следует определить порядок формирования резерва.

Совокупная стоимость основных средств - это сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Чтобы рассчитать нормативы, налогоплательщик должен определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя из периодичности проведения ремонта объекта основных средств и их деталей и сметной стоимости указанного ремонта. Сюда входят такие затраты, как стоимость запчастей и расходных материалов, зарплата ремонтных рабочих, стоимость сторонних услуг и другие расходы. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не проводились.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт ОС, то сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

При превышении суммой фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде суммы созданного резерва предстоящих расходов на ремонт ОС остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то эта разница на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов в целях гл. 25 НК РФ.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного распределения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ). Конечно же, такая схема подойдет только организациям, применяющим метод начисления. Те, кто использует кассовый метод, резервов не создают, что объясняется п. 3 ст. 273 НК РФ.

Порядок формирования резерва определяется исходя из годового норматива отчислений в резерв и совокупной первоначальной стоимости основных средств. Причем любые изменения в порядке как формирования резерва, так и расчета нормативов следует указывать в обновленной учетной политике (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Вообще схема с использованием формирования резервов на ремонт основных средств интересна крупным предприятиям, занимающимся промышленным производством.

Потому что если ремонт оборудования - редкость, то налоговая экономия будет совсем незначительной: затраты на ремонт включаются непосредственно в расходы, учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 260 НК РФ). Крупным же налогоплательщикам, пожелавшим обратиться к данному методу, хорошо бы параллельно создать резерв для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более чем одного налогового периода.

В обычном случае резервы будут распределяться по всему году равномерно, а по "дорогостоящему" резерву затраты вообще можно будет перенести на следующие налоговые периоды. Иными словами, доходы, полученные в отчетном налоговом периоде (календарном годе), уменьшаются на суммы будущих расходов, фактически не произведенных.

Когда резервы уравняются со сметными "расходами", оборудование может окончательно сломаться. Тогда сумма резервного фонда будет отражена в составе внереализационных доходов в целях гл. 25 НК РФ. Причем налогоплательщик еще получит отсрочку, т.к. доходы, о которых говорится выше, облагаются через некоторое время - по окончании периода формирования резерва.

Сомнительные долги

В кризис проблема "плохих" долгов взволновала не только банки, но и предприятия. Контрагенты повсеместно "забывали" оплатить счета или вовсе разорялись. Потому вкратце рассмотрим, как можно получить налоговую экономию с помощью резервов по сомнительным долгам (п. 3 ст. 266 НК РФ). Данный вид резерва также надо прописать в учетной политике.

Причем такое решение должно быть принято до начала очередного налогового периода по налогу на прибыль (для данного налога это год).

Иными словами, если совет директоров примет такое решение в январе 2011 г., то формировать резерв можно лишь с 2012 г. (Письмо Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/594).

В принципе, менять учетную политику можно каждый год (ст. 313 НК РФ), но такая непоследовательность в учетной политике может сыграть не в пользу налогоплательщика.

"Амортизационная" экономия

Можно сэкономить на налогах и с помощью амортизации (например, если подтвердить, что оборудование работает в условиях агрессивной среды).

Тогда налогоплательщик может получить право использовать специальный коэффициент, ускоряющий амортизацию в два раза (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Агрессивная среда - это совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации (п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Доказать такие отягчающие условия работы оборудования можно, например, в северных или, напротив, южных регионах. Схема может быть актуальна и для заводов, функционирующих 24 часа в сутки (Определение ВАС РФ от 30.01.2009 N ВАС-544/09).

С транспортными средствами вообще просто. В зимних условиях России любой автомобиль или грузовик подвергается износу, как и все его комплектующие. Опять же российские дороги - это притча во языцех, и даже в хорошую погоду транспорт на отечественных дорогах "изнашивается" быстрее положенного, т.е. вполне "агрессивная среда" (Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604).

Суды по различным основаниям, как правило, становятся на сторону налогоплательщиков (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2009 N Ф04-4795/2008(3206-А46-40) по делу N А46-11259/2007, ФАС Уральского округа от 23.10.2008 по делу N А76-3007/08, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2008 N Ф04-4639/2008(10778-А81-40) и др.).

Обратите внимание! По мнению чиновников, применять повышающий коэффициент можно только в случаях, когда основное средство в соответствии с документацией производителя не предназначено для использования в условиях агрессивной среды или предназначено для этого, но эксплуатируется в режиме, не предусмотренном технической документацией (Письма Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-05/182 и ФНС России от 17.11.2009 N ШС-17-3/205@). Выходит, что основные средства, которые для агрессивной среды предназначены по инструкции, нельзя амортизировать в ускоренном порядке.

По мнению Минфина России, невозможно применять ускоренную амортизацию и в отношении опасных производственных объектов (Письма от 30.05.2008 N 03-03-06/1/341, от 14.10.2009 N 03-03-05/182), т.к. это не предусмотрено НК РФ. При этом в Письме от 30.05.2008 N 03-03-06/1/341 Минфин России говорит о том, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), устанавливает сроки полезного использования основных средств исходя из режима нормальной работы в две смены. Повышенная сменность - это три смены и более (24 часа), так считает финансовое ведомство.

Только вот в Классификации N 1 об этом упоминаний нет. Иными словами, по логике нормальный режим - это одна смена, а все, что больше, - отклонение. Судьи в этих случаях встают на сторону налогоплательщиков (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5556/2008(11394-А03-42)).

Кстати, рекомендуем применение повышенного коэффициента амортизации по сменности отразить помимо учетной политики в приказах руководителя о работе в многосменном режиме и о применении специального коэффициента в отношении конкретных основных средств. В компании также должен ежемесячно составляться документ, обосновывающий перечень объектов, работающих в условиях повышенной сменности.

Кроме того, это должно подтверждаться и табелем учета рабочего времени сотрудников.

Если говорить о последних законодательных новшествах, то повышающий коэффициент могут применять все организации по п. 1 ст. 259.3 НК РФ, если у них есть основные средства, которые относятся к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, или к объектам с высоким классом энергетической эффективности. Возможность применения повышающего коэффициента к таким основным средствам предоставлена налогоплательщикам Федеральным законом от 23.11.2009 N 261-ФЗ "Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (абз. 4 п. 1 ст. 5 НК РФ, ст. 36, ч. 2 ст. 49 Закона N 261-ФЗ).

Перечень имеющих высокую энергетическую эффективность объектов должно устанавливать Правительство РФ (пп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Классы же энергетической эффективности товаров определяет производитель товара (импортер) (ст. 10 Закона N 261-ФЗ).

При этом Постановлением Правительства РФ от 31.12.2009 N 1222 определены виды товаров, на этикетках, маркировке и в технической документации которых с 1 января 2011 г. (частично - с 1 января 2012 г.) необходимо будет указывать класс энергетической эффективности. Постановлением N 1222 также утверждены общие принципы определения класса энергетической эффективности товаров.

Амортизационная премия

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ можно списать единовременно до 30% первоначальной стоимости основного средства из третьей - седьмой амортизационных групп. По другим группам установлен лимит в 10%. Оставшееся нужно амортизировать в течение срока службы основных средств.

При этом нельзя, чтобы основное средство продавалось в течение пяти лет после ввода в эксплуатацию.

Обратите внимание, что нельзя применять амортизационную премию по имуществу, которое получено безвозмездно (ст. 258 НК РФ).

Не следует также использовать эту "льготу" в отношении имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал (Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122).

Н.А.Урман

кафедры бухгалтерского учета,

анализа, аудита и налогообложения

Института экономики и управления

Хакасского государственного университета

Руководство требует от главбухов экономить каждую копейку. Но старые способы оптимизации теряют свою актуальность. Нужны новые идеи, которые еще не закрыты. Мы собрали новые способы налоговой оптимизации.

Взять кредит, чтобы вовремя заплатить налоги и взносы

В чем идея: заплатить вместо пеней проценты по кредиту

• Важная статья:

С 1 октября 2017 года в два раза выросли пени, если компания задерживает налоги и взносы больше 30 дней (п. 4 ст. 75 в ред. Федерального закона от 30.11.16 № 401-ФЗ). Если у компании не хватает своих средств на налоги, то стоит посчитать, что выгоднее — задержать платежи в бюджет или заплатить их за счет кредита.

С октября пени зависят от количества дней просрочки. Если компания не заплатила налог в течение 30 дней, то заплатит 1/300 ключевой ставки, или 12,17 процента годовых (1/300 × 10% × 365 дн.). А вот за просрочку более 30 дней пени возросли в два раза — 1/150 ставки, то есть 24,33 процента годовых (1/150 × 10% × 365 дн.). Ставки по коммерческим кредитам банков составляют в среднем 16-20 процентов в год.

В расчетах учтите расходы. Компания не вправе списать пени (п. 2 ст. 270 НК РФ). А вот проценты по кредиту можно включить в расходы (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Меры безопасности. Такие способы налоговой оптимизации безопасны, если у компании нет на счетах свободных денег. Поэтому если компания берет кредит, то безопаснее, чтобы остаток на счете был нулевой. Иначе инспекторы посчитают, что кредит был лишним, и расходы необоснованны.

Списать больше убытков

В чем идея: виртуально продать товары, чтобы сократить убытки прошлых лет

Что можно сэкономить: налог на прибыль

С этого года компания вправе уменьшить налоговую базу по прибыли на убытки не более чем на 50 процентов. Если по итогам года компания выходит в минус, то можно снизить убытки.

Задача в том, чтобы перенести расходы на следующий год. Можно продать остатки товаров дружественному контрагенту, оформив сделку прошлым годом. Реализацию потребуется включить в доходы. В этом году компания выкупит те же самые товары и опять их реализует. Тогда в прошлом году убытков не будет или компания сократит их до минимума. А в текущем году компания спишет расходы на товары полностью после того, как их продаст реальному контрагенту.

Меры безопасности. Безопаснее выкупить товары с небольшой наценкой, чтобы инспекторы не сопоставили две сделки. Иначе они потребуют пересчитать доходы прошлого года и у компании возникнут убытки, перенести которые на текущий год получится только наполовину.

Передать имущество «дочке» на упрощенке и снизить налог на имущество

В чем идея: передать здание дочерней компании, которая будет платить налог по более низкой ставке

Что можно сэкономить: налог на имущество

Компании, которые платят налог на имущество с кадастровой стоимости, могут передать активы в уставный капитал дочерней организации на упрощенке. Чтобы потом пользоваться имуществом, достаточно заключить договор аренды. С доходов от аренды новый владелец здания заплатит упрощенный налог, а с кадастровой стоимости посчитает налог на имущество меньше, чем бывший собственник.

Регионы сами устанавливают ставки по налогу на имущество, в том числе с кадастровой стоимости. В некоторых субъектах ставки отличаются в зависимости от того, какой режим компания применяет — общий или упрощенку.

Для компаний на спецрежимах ставки ниже. Соответственно, если имуществом владеет компания на упрощенке, то общая налоговая нагрузка в холдинге снизится.

У способа есть минус — собственник обязан восстановить НДС с остаточной стоимости актива (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). А организация на упрощенке не сможет заявить вычет, так как не является плательщиком НДС (п. 11 ст. 171 НК РФ). Поэтому такие способы налоговой оптимизации будут выгодны, если остаточная стоимость приближается к нулю.

Меры безопасности. Передайте актив по рыночной стоимости, которая будет соответствовать кадастровой. Стоимость всех активов нового владельца не должна превышать 150 млн рублей. Иначе он потеряет право на упрощенку (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Дополнительно обоснуйте, зачем компания передала активы и снова взяла их в аренду.

Дешевле получить выписку из Росреестра

В чем идея: выдать работнику подотчетные, чтобы он сам проверил право собственности продавца или арендодателя

Компания может сэкономить, если выдаст сотруднику деньги под отчет и попросит его заказать выписку из Росреестра. Например, выписка нужна, чтобы проверить собственника, который сдает или продает помещение. Документ для «физика» стоит почти в три раза меньше, чем для компаний (приказ Минэкономразвития России от 10.05.16 № 291). Электронную выписку «физики» могут заказать за 250 рублей, а компании — за 700 рублей.

Меры безопасности. Расходы надо подтвердить документами. В заявлении на выдачу подотчетных попросите сотрудника написать, на какие цели он берет деньги. После того как работник получит выписку, он оформит авансовый отчет и приложит к нему квитанцию об оплате или выписку с банковской карточки (п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Поручиться перед контрагентом и получить вознаграждение за услуги

В чем идея: заключить договор поручительства и списать расходы

Что можно сэкономить: налог на прибыль

Компания может привлечь дружественного контрагента и заплатить ему, чтобы он стал поручителем. Поручитель не учитывает в доходах вознаграждение, а заемщик вправе списать выплату в расходы (ст. 270, подп. 55 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Меры безопасности. Вознаграждение за услуги надо не только начислить, но и перечислить поручителю. В договорах с банками должно быть сказано, что они вправе списать деньги со счетов поручителей, должны быть прописаны номера этих счетов. Это покажет, что у поручителя есть риски по обязательствам.

Безопаснее, чтобы у заемщика и поручителя были разные учредители. Иначе инспекторы снимут расходы на вознаграждение, и защититься не получится даже в суде (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 03.08.16 № Ф04-3309/2016). Оценка налоговой безопасности

Способы налоговой оптимизации на онлайн-кассах

В чем идея: заключить договор на год и подключить несколько касс у одного оператора

Что можно сэкономить: оборотные средства

Инспекция регистрирует только новые онлайн-кассы. Чтобы передавать сведения о расчетах в инспекцию, компании заключают договор с операторами фискальных данных.

Выгоднее заключить договор с оператором сразу на год и перечислить деньги за год вперед. Если выбрать годовой тариф, то обслуживание обойдется дешевле, чем если компания платит каждый месяц или квартал. Если подключить к одному оператору сразу все кассы, можно получить скидку.

Меры безопасности. Компания вправе списать расходы и заявить вычет только после того, как оператор окажет услугу. Операторы присылают отчет раз в месяц или в квартал. Поэтому рискованно заявлять все расходы сразу.

Рассмотрим пример: компания ООО "Технопроф", занятая розничной торговлей, продала товаров за 2009 г. на 5,9 млн руб. (в том числе НДС - 900 тыс. руб.). Их себестоимость составила 2 млн руб. (при покупке товаров фирма уплатила НДС поставщикам в сумме 360 тыс. руб.).

Если компания ООО "Технопроф" работает по обычной системе налогообложения, то в этом случае сумма налога на прибыль составит 600 000 руб. (5 900 000 - 900 000 - 2 000 000) x 20%.

Если же создать фирму, применяющую УСН, например ООО "Продвест", которая платит налог с выручки (объект налогообложения "доходы") по ставке 6%, и реализовать ей товары от ООО "Технопроф" с минимальной наценкой за 2,596 млн руб. (в том числе НДС - 396 тыс. руб.). В дальнейшем ООО "Продвест" перепродает товары за те же 5,9 млн руб. В этом случае сумма налога на прибыль, уплаченная компанией ООО "Технопроф", составит 40 000 руб. (2 596 000 - 396 000 - 2 000 000) x 20%. В свою очередь, ООО "Продвест" заплатит лишь 6% с выручки, при этом сумма налога у нее будет равна 354 000 руб. (5 900 000 руб. x 6%). Таким образом, общая сумма платежей двух фирм составит 394 000 руб. (40 000 + 354 000). Это на 206 000 руб. (600 000 - 394 000) меньше, чем в первом варианте.

Однако существуют недостатки данной . Подобная схема может привлечь внимание налоговиков, они захотят доказать тот факт, что компания на УСН создана с единственной целью - уклонения от уплаты налогов. Если им это удастся, то будут пересчитаны все налоги исходя из правил общей системы налогообложения, начислены пеня и штрафы. Также не исключен вариант, что будет заведено уголовное дело, это возможно, если налоги будут недоплачены в крупном или особо крупном размере.

Чтобы минимизировать вероятность негативных последствий, необходимо соблюсти ряд условий. Во-первых, у двух фирм должны быть разные и невзаимосвязанные учредители, а также руководители. Во-вторых, компания-"упрощенец" должна вести реальную хозяйственную деятельность и быть территориально обособленной от основной фирмы. В-третьих, цены, по которым фирма, применяющая УСН, получает товары от основной компании, не должны разительно отличаться от рыночных цен на такую же продукцию с аналогичными условиями поставки, например по количеству и срокам оплаты.

Возможно также экономия на платежах по налогу на прибыль за счет консультационных услуг, оказанных "упрощенцем". При данной схеме заключается договор на консультационные услуги с фирмой, работающей на УСН и уплачивающей единый налог по ставке 6%. В соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ консультационные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Экономию налога на прибыль определяет разница в ставках налога на прибыль (20%) и "упрощенного" налога (6%), что составляет 14 процентов от стоимости услуг. Следует учесть, что тематика консультаций должна быть тесно связана с основной деятельностью компании. Меньше всего проблем с консультациями по технологическим вопросам производства. Чтобы подтвердить реальность консультационных расходов, результаты консультаций желательно оформить в письменном виде и достаточно подробно.

При проверке обоснованности затрат на консультационные услуги налоговый инспектор должен убедиться, что отчет об оказании консультационных услуг, с одной стороны, достоверен, а с другой - применим в хозяйственной деятельности налогоплательщика, то есть предполагает проведение весьма серьезного изучения предмета исследования. Обратите внимание: инспекторами достаточно легко устанавливается факт проведения фиктивного исследования, например, если отчет об оказании консультационных услуг подготовлен на основе материалов, размещенных в Интернете и правовых базах. Выявить подобные заимствования в настоящее время не вызывает особых затруднений.

Возможен еще один механизм экономии по налогу на прибыль с помощью организации, применяющей УСН, когда компания на общей системе налогообложения заключает с фирмой, находящейся на упрощенной системе, договор комиссии, по которому обязуется продавать товар комитента-"упрощенца" от своего имени, но за его счет. Таким образом, компания, как и раньше, будет продавать те же самые товары тем же покупателям, но в реализацию будет попадать не вся выручка от продажи, а только ее часть в виде комиссионного вознаграждения. Остальная часть выручки будет облагаться налогом у комитента-"упрощенца". Экономия налога на прибыль достигается за счет разницы налоговых ставок. В торговле "упрощенцы", как правило, применяют ставку 15 процентов от базы "доходы минус расходы". Экономия в этом случае составит 5 процентов (20% - 15%).

Следует отметить, что заключение договора комиссии является обычной практикой компаний. Вопросы у налоговых инспекторов могут возникнуть, если они обнаружат взаимозависимость между компанией на общей системе и "упрощенцем". При этом наибольшее внимание сотрудники ФНС уделяют корректности составления отчетов комиссионера.

В целом любой вариант использования "упрощенцев" влечет неуплату НДС с операций, которые осуществляются на УСН. С одной стороны, это налоговая экономия, с другой - налоговые потери в случае, когда через "упрощенца" проходят товары, которые ранее приобретались организацией плательщиком НДС. Ведь имея входящий НДС и осуществляя облагаемую НДС деятельность, организация принимает НДС к вычету, а в случае "упрощенки" принимать к вычету нечего, поэтому экономия по налогу на прибыль может быть перечеркнута потерями по НДС. В рассматриваемом случае налогоплательщик может столкнуться с проблемой сбыта товара, поскольку покупатели, скорее всего, не захотят покупать товар без НДС или будут требовать скидку, которая уменьшит налоговые преимущества. Поэтому подобная схема удобна в случае, когда покупатели не заинтересованы во входящем НДС, например, когда товары реализуются напрямую населению.

Рассмотрим схему экономии по налогу на прибыль по средствам маркетинговых услуг, оказываемых "упрощенцем". В этом случае заключается договор на маркетинговые услуги с "упрощенцем". Экономия налога на прибыль, как и в случае с консультационными услугами, составляет 14% от их стоимости. Маркетинговые расходы напрямую не поименованы в гл. 25 НК РФ, однако по своей сути они могут быть отнесены к консультационным или информационным услугам, расходы на которые учитывают в составе прочих расходов на основании пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ. Кроме того, согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим относятся также расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров, работ или услуг. В этом случае маркетинговые услуги обосновываются планами компании, связанными с освоением новой продукции или выходом на новые рынки сбыта.

Возможна также схема, когда приобретаются основные средства на "упрощенца". Этот метод применяют компании, которые собираются приобрести дорогостоящее основное средство с длительным сроком полезного использования. Для этого регистрируется новая фирма, которая сразу переводится на уплату УСН, далее фирме выдается долгосрочный заем в размере стоимости необходимого основного средства. Если предполагалось приобретение оборудования за счет банковского кредита, то компания может выступить гарантом по этому кредиту, который получит "упрощенец". Новая фирма покупает основное средство, приходует к себе на баланс и передает компании по договору аренды. Поскольку арендная плата значительно выше амортизации, то стоимость основного средства будет перенесена на расходы в виде арендной платы значительно быстрее, чем это происходило бы через амортизацию.

Если компания предоставила фирме заем, то арендная плата засчитывается в счет его погашения. После того как задолженность будет погашена, компания начинает перечислять арендную плату реальными деньгами. Снижение прибыли достигается за счет разницы между величиной арендной платы, отнесенной на расходы, и амортизационными отчислениями, которые компания относила бы на расходы, если оприходовала основное средство на свой баланс. Экономия налога на прибыль зависит от ставки налога "упрощенца". Если его расходы, включая амортизацию, меньше 70 процентов от доходов, то целесообразно применять ставку 6 процентов от доходов, если же удельный вес расходов выше, то выгоднее использовать ставку 15 процентов от доходов за минусом расходов.

Следует отметить, что создание фирмы, применяющей УСН в данной схеме, можно обосновать уникальностью оборудования, спецификой его обслуживания, отсутствием в компании необходимых специалистов. При этом в новую фирму надо принять хотя бы небольшой обслуживающий персонал. В свою очередь, обоснование аренды оборудования заранее излагается в письменном виде, чтобы при проверке этот документ был всегда под рукой, это можно сделать в виде бизнес-плана или служебной записки на имя руководителя.

Разберем схему экономии по налогу на прибыль путем перевода обособленных подразделений на упрощенную систему налогообложения. В данном случае производится реорганизация компании, в результате которой одно или несколько обособленных подразделений становятся самостоятельными юридическими лицами. Эти новые фирмы сразу же переводятся на УСН. Экономия налога на прибыль достигается за счет разницы в ставках налогов. Обычно в таких случаях "упрощенцы" применяют ставку налога 15 процентов от базы "доходы минус расходы", причем экономию можно увеличить, завысив стоимость покупаемых товаров, работ и услуг.

Необходимость реорганизации можно подтвердить повышением производительности труда, улучшением экономических показателей, созданием здоровой конкуренции между подразделениями, более эффективным использованием производственного потенциала. Для подтверждения последнего необходимо, чтобы, помимо самой компании, у новых фирм были и другие клиенты. Необходимость реорганизации обосновывается, как правило, в бизнес-плане.

Прежде чем сравнивать два альтернативных для предприятия источника финансирования капитальных вложений, необходимо выбрать критерий, по которому будет проводиться сравнение.

В качестве критерия сравнения мы возьмем сумму дисконтированных денежных потоков предприятия, связанных с финансированием инвестиций за счёт кредита или лизинга. Почему был выбран данный показатель?

Очень часто предприятия, выбирая между лизингом и кредитом , за основу берут сумму лизинговых платёжей, и сравнивают её с суммой кредита и процентов. При этом не учитывается сокращение налоговых отчислений, которое возникает при использовании, как схемы лизинга, так и кредитной схемы финансирования.

Льготное налогообложение лизинга является одним из его существенных преимуществ и ведёт в результате к сокращению реальных затрат по обслуживанию лизинговой сделки.

К льготному налогообложению относится, в первую очередь, право сторон договора лизинга применять к предмету лизинга амортизацию с коэффициентом ускорения до 3 . Это ведёт не только к сокращению выплат по налогу на прибыль в течение первых лет после приобретения имущества, но и к уменьшению выплат по налогу на имущество.

Кроме того, следует учитывать все расходы , которые предприятие будет нести при каждом способе финансирования.
Например, при приобретении имущества за счёт кредита предприятие будет нести дополнительные расходы по выплате налога на имущество, в то время как при лизинге, если выбран метод учёта имущества на балансе лизингодателя, предприятие данный налог в части приобретаемого имущества платить не будет. Возможны также ещё дополнительные затраты предприятия, которые могут возникнуть при обоих способах финансирования, но при лизинге лизинговая компания может их уже учесть в лизинговых платёжах. Это расходы на страхование имущества, таможенные платежи, расходы на доставку и т.д.

Таким образом, если за критерий сравнения взять просто сумму платежей, не учитывая налоговые выгоды, возникающие вследствие использования той или иной схемы финансирования, а также возможные дополнительные затраты, сравнение будет некорректным.

Кроме того, часто не учитывается, что лизинговые платежи содержат в себе налог на добавленную стоимость , который в дальнейшем предприятие сможет зачесть из бюджета. Возможность предприятия возмещать уплаченный НДС (при лизинге возмещать НДС, уплаченный в составе лизинговых платежей, при кредите возмещать НДС, уплаченный в составе стоимости оборудования) оказывает важное влияние на результаты сравнения источников финансирования.

НДС при лизинге

Сумма НДС, уплаченного лизингополучателем в составе лизинговых платежей, всегда больше, чем НДС, уплаченный в составе стоимости оборудования, поскольку база для исчисления данного налога при лизинге выше, чем при прямой покупке оборудования у поставщика. Но уплаченный НДС подлежит возмещению (зачёту или возврату) из бюджета.

Дополнительные расходы в связи с уплатой НДС могут возникнуть в случае, если уплата НДС поставщику / лизингодателю отдалена во времени от момента его возмещения.
Если предприятие имеёт достаточную величину налогов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, то появляется возможность зачитывать НДС, уплаченный в составе лизинговых платёжей, быстро и в полном объёме. Таким образом, реальные расходы предприятия лизингополучателя будут сокращаться.

НДС при прямой покупке оборудования у поставщика

Следует иметь в виду, что в данном случае предприятие будет уплачивать НДС сразу в полном объеме в составе стоимости оборудования (в то время как при лизинге выплаты НДС осуществляются в течение договора лизинга с каждым лизинговым платежом). Т.е. и кредит необходимо будет привлекать на всю стоимость оборудования, включая НДС.

Таким образом, для того чтобы корректно сравнить кредит и лизинг, необходимо рассчитать совокупные расходы при каждом источнике финансирования, учитывая вышеизложенные факторы.

Поток денежных средств, возникающий при финансировании капитальных вложений через схему лизинга, можно определить следующим образом:

- Лизинговые платежи с НДС

+ Возмещение НДС, уплаченного в составе лизинговых платежей

+ Экономия налога на прибыль

= Совокупный поток денежных средств при лизинге

Экономия налога на прибыль возникает при лизинге за счёт отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, лизинговых платежей в полном объёме .

Экономию налога на прибыль при лизинге (Эл) можно рассчитать следующим образом:

Эл = ЛП * НП,

где ЛП - это лизинговый платёж.

Если лизингополучатель реализует продукцию, работы или услуги, облагаемые НДС, то при расчёте экономии налога на прибыль лизинговый платёж берётся без НДС. Если реализация предприятия не подлежит обложению НДС , то поскольку на расходы будет отнесён лизинговый платёж с НДС, экономия налога на прибыль также будет определена на основе лизингового платёжа, включая налог.

НП - ставка налога на прибыль.

Поток денежных средств, возникающий у предприятия вследствие привлечения банковского кредита на финансирование покупки оборудования, будет выглядеть следующим образом:

- Стоимость оборудования с НДС

+ Привлечение кредита

- Выплата суммы долга

- Выплат процентов по кредиту

+ Возмещение НДС, уплаченного в составе стоимости оборудования

- Налог на имущество

+ Экономия налога на прибыль

= Совокупный поток денежных средств при кредите

При кредите сокращение выплат по налогу на прибыль происходит за счёт того, что амортизация, налог на имущество, проценты по кредитам относятся на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу.

Экономия налога на прибыль при кредите (Эк) может быть определена следующим образом:

Эк = (А + НИ + П) * НП,

где А - амортизационные отчисления,

НИ - размер налога на имущество,

П - проценты по кредиту,

НП - ставка налога на прибыль.

Важным моментом при сравнении является выбор временного периода , на котором рассматриваются денежные потоки при каждом источнике финансирования. Горизонт планирования должен быть выбран таким образом, чтобы были учтены все расходы и все налоговые выгоды предприятия от использования того или иного источника финансирования. Поэтому ошибкой, на наш взгляд, является сравнение денежных потоков за срок лизинга с денежными потоками за срок кредита .

Действительно, по окончании сроков кредитования и лизинга прекращаются расходы предприятия по обслуживанию источников финансирования. Однако если при лизинге за срок лизинга имущество , как правило, полностью амортизируется за счёт применения коэффициента ускорения, то при покупке оборудования за счёт кредита по окончании кредитной сделки у предприятия остается имущество со значительной остаточной стоимостью .

Это ведёт к тому, что и по окончании срока кредитования предприятие будет продолжать получать экономию на налоге на прибыль (за счёт отнесения на расходы амортизационных отчислений и налога на имущества), но при этом будут продолжаться и расходы по уплате налога на имущество. Если срок лизинга не равен сроку полной амортизации предмета лизинга, то за пределами срока лизинга также будут продолжаться налоговые выгоды.

Таким образом, период рассмотрения денежных потоков, на наш взгляд, должен соответствовать сроку полной амортизации имущества.

Поскольку денежные потоки при различных источниках финансирования капитальных вложений будут по-разному распределены во времени, то для корректного сравнения суммарных затрат необходимо учитывать фактор времени . Следовательно, при сравнении кредита и лизинга необходимо сопоставлять дисконтированные расходы предприятия, т.е. расходы, приведённые к начальному моменту времени.

Итак, перечислим основные принципы выбора между двумя источниками финансирования, лизингом и кредитом.

1. 
   Не сравнивается сумма лизинговых платежей с суммой
   выплат по кредиту. Не сравнивается процент по кредиту с процентом по лизинговым услугам, объявляемым лизинговой компанией .
2. 
   Учитываются все возможные расходы при каждом источнике финансирования.
3. 
   Учитывается размер налоговых выгод при лизинге и при кредите.
4. 
   Период рассмотрения денежных потоков выбирается равным сроку полной амортизации имущества и не ограничивается сроком лизинга и сроком кредитования.
5. 
   Все денежные потоки приводятся к одному моменту времени путём дисконтирования (для простоты расчёта ставка дисконтирования может быть приравнена к ставке кредитования).

Определим на конкретном примере экономическую эффективность лизинговой сделки в сравнении с банковским кредитованием .

Но проведём анализ, не сравнивая конкретные условия лизинговой компании и банка, а определим, какая возможна максимальная стоимость лизинговых услуг при сложившейся в настоящее время средней ставке кредитования 15% годовых в валюте в условиях нового налогового окружения.

Предположим, предприятие решило прибрести оборудование стоимостью 1 200 000 у.е. (включая НДС), срок полезного использования которого составляет 10 лет (120 месяцев).

Ежемесячная норма амортизации при линейном методе составит 0,83% (= 1/120), при нелинейном методе - 1,67% (= 2/120).

Введём следующие предпосылки для проведения анализа.

1. Условия лизинга:

• 
  лизинговые платежи ежемесячные и равномерные;
• 
  аванс - 20% стоимости оборудования (уплачивается из собственных средств в счёт лизинговых платежей, т.е. списывается на расходы у лизингополучателя равномерно в течение договора лизинга);
• 
  коэффициент ускорения амортизационных отчислений - 3;
• 
  срок лизинга - 40 месяцев (соответствует сроку полной амортизации предмета лизинга при использовании линейного метода начисления амортизации с коэффициентом ускорения 3);
• 
  предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, по окончании договора лизинга имущество передается лизингополучателю по условной оценке в 1 руб.

_2. Условия кредита:

• 
  срок кредита - 40 месяцев;
• 
  стоимость кредитных ресурсов - 15%;
• 
  выплата долга и процентов равными суммами ежемесячно;
• 
  сумма долга - 960 000 у.е. (20% стоимости оборудования уплачивается поставщику оборудования в форме аванса из собственных средств).

_3. Возмещёние НДС

• 
  и при лизинге, и при кредите предприятие имеет возможность возмещать уплаченный НДС ежемесячно в размере НДС, начисленного в составе лизинговых платежей. Следует отметить, что у каждого предприятия данная величина индивидуальна и зависит от размера НДС, подлежащего к уплате в бюджет, а также других налогов, зачисляемых в бюджет федерального уровня.

_4. Прибыльность деятельности предприятия

• 
  у предприятия прибыли достаточно, чтобы полностью покрывать затраты (и по лизингу, и по кредиту).

В таблице №1 представлены совокупные затраты предприятия за 10 лет (за срок полной амортизации имущества) при финансировании капитальных вложений через кредитную схему. Выбран нелинейный метод амортизации , поскольку он является более выгодным с точки зрения минимизации налоговых отчислений (налога на прибыль в первые годы после приобретения имущества, налога на имущество).

Таблица №1 "Денежные потоки при кредите (нелинейная амортизация)"

Из Таблицы №1 видно, что совокупные дисконтированные затраты предприятия при кредитной сделке составят 857 601 у.е. На значение данного показателя серьезное влияние оказали потоки НДС . Как видно из столбца "Возмещение НДС", в пятом месяце был произведён возврат налога из бюджета в размере 179 699 у.е. . Уплаченный в составе стоимости оборудования НДС в размере 200 000 у.е., превышает возможности предприятия по зачёту НДС , поэтому не возмещённая в течение 3-х месяцев сумма НДС подлежит возврату из бюджета через 1 месяц, что и отражено в Таблице в пятом месяце.

В Таблице №2 определены лизинговые платежи и построены потоки денежных средств предприятия таким образом, чтобы совокупные расходы при лизинге за 40 месяцев составили величину, равную сумме дисконтированных расходов по кредиту 857 601 у.е. Таким образом, мы сможем определить, какая возможна максимальная стоимость лизинговых услуг при заданной ставке кредитования 15%, чтобы лизинг был равнозначен кредиту с экономической точки зрения.

Таблица №2 "Денежные потоки при лизинге"

Из таблицы видно, что дисконтированные денежные потоки при лизинге равны дисконтированным денежным потокам при кредите , если сумма лизинговых платежей составляет 1 624 086 у.е. с НДС (лизинговые платежи 1 353 405 у.е. + НДС 270 681 у.е.), что соответствует удорожанию стоимости оборудования на 35% за срок лизинга. При обозначенных ранее предпосылках данная стоимость лизинговых услуг является максимальной, чтобы по финансовым соображениям выбор предприятием внешнего источника финансирования был осуществлен в пользу лизинга. При этом напомним, что явная сумма затрат при кредитной схеме финансирования составляла 1 465 782 у.е. (стоимость оборудования - 1 200 000 у.е. и проценты по кредиту - 265 782 у.е.).

Ещё раз хотелось бы отметить, что на результаты расчёта серьёзное влияние оказывает возможность предприятий быстро и в полном объёме возмещать уплаченный НДС. Как известно, налоговые органы неохотно идут на возмещение НДС из бюджета "живыми" деньгами. В случае лизинга уплата НДС осуществляется в течение всего срока договора лизинга, что позволяет предприятиям зачитывать уплаченный налог за счёт НДС с выручки и других налогов, зачисляемых в федеральный бюджет, так что в большинстве случаев не возникает необходимости требовать возврата уплаченного налога из бюджета.

При приобретении оборудования за счёт кредита выплата всей суммы НДС по оборудованию будет осуществлена в составе платежа поставщику. В данном случае у предприятия, скорее всего, будет возникать ситуация, когда уплаченный НДС существенно больше, чем величина налогов для проведения зачёта. Если будут происходить задержки с возвратом НДС из бюджета, или налоговые органы будут отказывать в возврате сумм уплаченного налога (а такие ситуации не редкость для российской экономики), расходы предприятия будут возрастать.

Проведенный анализ был построен на ряде предпосылок, изменение которых может повлиять как в пользу лизинга, так и в пользу кредита.

Возможность выбирать метод учёта имущества - на балансе лизингодателя или лизингополучателя - также является преимуществом лизинга, хотя на первый взгляд и не явным. Выбрав метод учёта имущества на балансе лизинговой компании, предприятие, финансируя свои капитальные вложения посредством лизинга, не меняет структуру баланса - соотношение собственного и заёмного капитала компании. Если предприятие имеет льготы по уплате налога на имущество, метод учёта имущества на балансе лизингополучателя ведёт к уменьшению стоимости лизинга.

В данной статье представлена методология определения экономической эффективности лизинга в сравнении с банковским кредитованием . Результаты приведенных расчётов верны только при описанных предпосылках.

С 1 января 2002 года вступает в действие 25 Глава "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.

Статья 259 п.7 Налогового кодекса РФ.

Статья 264 п.1 пп.10 НК РФ.

В соответствии со статьей 149 НК.

Согласно статьи 269 НК проценты по кредитам относятся на расходы без ограничений, если они не отличаются болеё чем на 20% от среднего уровня процентов, и если задолженность не является контролируемой.

Следует отметить, что в отличие от процента при кредите, начисляемого на остаток долга, понятие лизинговый процент не имеет чёткого определения. Поэтому лизинговый процент, объявляемый лизинговой компанией, может означать как процент на остаток долга, так и процент на первоначальную стоимость оборудования (учитывая при этом авансовый платёж или не учитывая), общее удорожание оборудование за срок лизинга, маржу лизинговой компании и т.д.

В соответствии со статьей 176 НК, если в течение 3-х месяцев сумма НДС не была зачтена за счёт других налогов, остаток НДС подлежит возврату налогоплательщику напрямую из бюджета.

Елена Дегтярёва,

финансовый аналитик Группы по развитию лизинга МФК.